D’acord amb la normativa de l’impost sobre societats, les despeses financeres netes seran deduïbles amb el límit del 30% del benefici operatiu de l’exercici. Si bé, en tot cas, seran deduïbles les despeses financeres netes del període impositiu per import de 1.000.000 d’euros. No obstant això, aquesta limitació es converteix en la pràctica en una regla d’imputació temporal, ja que es permet per a aquelles despeses financeres que no hagin pogut ser objecte de deducció la seva deduïbilitat en els períodes impositius següents, conjuntament amb els del període impositiu corresponent, i amb el límit anteriorment assenyalat. No són deduïbles les despeses derivades de deutes amb entitats del grup destinats a adquirir, a altres empreses del grup, participacions en fons propis o a aportar capital a entitats del grup, tret que el contribuent acrediti que existeixen motius econòmics vàlids per a la realització d’aquestes operacions
Com ja sap, l’article 16 de la Llei de l’impost sobre societats (LIS) estableix una sèrie de límits a la deduïbilitat de les despeses financeres.
En concret, les despeses financeres netes (diferència entre despeses i ingressos financers) que una empresa pot deduir cada any tenen com a límit el més gran dels imports següents:
- El 30% del benefici operatiu obtingut en l’exercici.
- Un milió d’euros. És a dir, encara que les despeses financeres netes superin el límit del 30%, si no superen el milió d’euros es poden deduir íntegrament. Si l’exercici de l’empresa és inferior a l’any, aquest últim límit s’aplica de manera proporcional (per exemple, si l’exercici té sis mesos de durada, aquest límit serà de 500.000 euros).
Atenció. Cal tenir en compte la Resolució de 16 de juliol de 2012 dictada per la Direcció General de Tributs, a fi de delimitar els criteris interpretatius en l’aplicació de la limitació en la deduïbilitat de les despeses financeres.
Les despeses financeres netes no deduïdes es podran deduir en els períodes impositius següents?
Sí. Les despeses financeres netes no deduïdes es podran deduir en els períodes impositius següents, conjuntament amb els del període impositiu corresponent, i amb el límit del 30 per cent referit. En cas que les despeses financeres netes del període impositiu no arribin a aquest límit, la diferència entre aquest i les despeses financeres netes del període impositiu s’addicionarà al límit, respecte de la deducció de les despeses financeres netes en els períodes impositius que concloguin en els 5 anys immediats i successius, fins que es dedueixi aquesta diferència.
No succeeix el mateix respecte de l’import de 1 milió d’euros, en la mesura en què si les despeses financeres netes d’un exercici no arriben a aquest import, la diferència entre 1 milió d’euros i la despesa financera neta deduïda en el període impositiu no es pot aplicar en períodes impositius futurs. No obstant això, a l’import de 1 milió d’euros s’hi pot arribar amb les despeses financeres netes del període impositiu i amb despeses financeres pendents de deduir de períodes impositius anteriors fins a aquest import.
Atenció. Existeix una limitació addicional al límit anterior a la deduïbilitat de les despeses que es produeixen quan s’adquireixen amb palanquejament participacions en entitats i, després, l’entitat adquirida és objecte d’una fusió no acollida al règim especial, o passa a formar grup amb l’adquirida, són les denominades operacions Leveraged Buyout (LBO).
Despeses financeres derivades de deutes amb entitats del grup
Conforme al que s’estableix en l’article 15.h) de la LIS, no seran deduïbles les despeses financeres reportades en el període impositiu, derivades de deutes amb entitats del grup segons els criteris establerts en l’article 42 del Codi de Comerç, amb independència de la residència i de l’obligació de formular comptes anuals consolidats, destinades a l’adquisició, a altres entitats del grup, de participacions en el capital o fons propis de qualsevol mena d’entitats, o a la realització d’aportacions en el capital o fons propis d’altres entitats del grup, tret que el contribuent acrediti que existeixen motius econòmics vàlids per a la realització d’aquestes operacions, com poden ser supòsits de reestructuració dins del grup, conseqüència directa d’una adquisició a tercers, o bé aquells supòsits en què es produeix una autèntica gestió de les entitats participades adquirides des del territori espanyol.
A aquest efecte, en el període impositiu en què es comptabilitzin les referides despeses financeres considerades no deduïbles fiscalment, s’haurà de realitzar un ajust positiu al resultat comptable.
Càlcul
Per a calcular les despeses financeres netes (diferència entre les despeses i ingressos financers de l’exercici) s’han de computar, entre altres partides, les següents:
- Les despeses derivades de deutes, com són els interessos de préstecs, per descompte d’efectes o per operacions de factoring.
- Les comissions d’obertura de préstecs, les diferències de canvi de deutes en moneda estrangera, o les despeses i ingressos originats per cobertures de tipus d’interès o de tipus de canvi que cobreixin deutes de l’empresa.
Tingui en compte que no s’han de computar com a despeses ni ingressos financers:
- Els que es registren com a valor més elevat d’un actiu (per exemple, els interessos satisfets abans de l’entrada en funcionament d’un actiu que necessiti més d’un any per a estar en condicions d’ús).
- Ni els que la llei consideri no deduïbles (per exemple, les despeses i ingressos financers derivats de préstecs participatius amb entitats del grup, o els derivats d’operacions amb paradisos fiscals).
Benefici operatiu
El benefici operatiu es determinarà a partir del resultat d’explotació (que, en general, és el benefici de l’empresa sense tenir en compte el resultat financer ni les diferències de canvi) del compte de pèrdues i guanys de l’exercici determinat d’acord amb el Codi de Comerç i altra normativa comptable de desenvolupament:
- Eliminant l’amortització de l’immobilitzat, la imputació de subvencions d’immobilitzat no financer i unes altres, la deterioració i resultat per alienacions d’immobilitzat.
- Addicionant els ingressos financers de participacions en instruments de patrimoni, sempre que es corresponguin amb dividends o participacions en beneficis d’entitats en les quals, o bé el percentatge de participació, directe o indirecte, sigui almenys el 5%, o bé el valor d’adquisició de la participació sigui superior a 20 milions d’euros, excepte que aquestes participacions hagin estat adquirides amb deutes les despeses financeres dels quals no resultin deduïbles per aplicació de l’article 15 h) de la LIS.
Exemple
L’entitat «A» presenta les següents dades en el període impositiu:
- Benefici Operatiu (BO): 100 milions €
- Despeses financeres (DF):
- Any 0: 80 milions €
- Any 1: 20 milions €
- Any 2: 40 milions €
Segons estableix l’article 16.1 de la LIS, l’entitat es pot deduir les despeses financeres netes amb el límit del 30 per cent del benefici operatiu de l’exercici; sent deduïbles en tot cas, les despeses financeres netes del període impositiu per import de 1 milió d’euros.
Any 0:
Límit BO = 30 milions € (30% de 100)
DF deduïbles = 30 milions €
DF pendents de deduir per a exercicis futurs = 50
Any 1:
Límit BO = 30 milions € (30% de 100)
DF deduïbles = 20 milions € del període impositiu + 10 milions € del període impositiu anterior (any 0)
DF pendents de deduir = 40 milions € del període impositiu anterior (Any 0)
Any 2:
Límit BO = 30 milions € (30% de 100)
DF deduïbles = 30 milions € del període impositiu
DF pendents de deduir = 40 milions € de l’Any 0 i 10 milions € d’aquest període impositiu (Any 2)